Für Gebäude und Gebäudeteile, die zur Erzielung von Einkünften verwendet werden, können steuerlich Absetzungen für Abnutzung (AfA) vorgenommen werden (§ 7 Abs. 4 EStG), deren Höhe sich nach einem bestimmten Prozentsatz von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten bemisst.
Grundsätzlich ist nur derjenige befugt, Afa geltend zu machen, der Einkünfte aus Vermietung erzielt und die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das Wirtschaftsgut getragen hat. Eigentum an den vermieteten Objekten ist dagegen keine zwingende Voraussetzung, sodass auch ein Vorbehaltsnießbraucher, d.h. jemand der das Vermietungsobjekt unter Vorbehalt des umfassenden Nutzungsziehungsrechts an einen Dritten veräußert, die Afa weiterhin in Anspruch nehmen kann. Anders stellt sich die Situation im Fall des sog. Zuwendungsnießbrauchs dar. Wendet der Eigentümer das umfassende Nutzungsziehungsrecht einer dritten Person zu, welche selbst keine Anschaffungs- oder Herstellungskosten getragen hat, dann geht die Afa-Berechtigung verloren.
Diese Grundsätze hat das FG Hamburg in einem aktuellen Urteil (Urt. v. 17.03.2021 – 2 K 2/19) auf die Einräumung eines Nießbrauchs nach dem Tod des Grundstückseigentümers übertragen. Dabei stellte das Gericht zunächst fest, dass die vom Erblasser getragenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach dessen Tode nach allgemeinen Rechtsgrundsätzen dem Erben zuzurechnen sind. Wendet der Erblasser nun testamentarisch einer dritten Person (im entschiedenen Fall der Ehefrau) ein Nutzungsziehungsrecht an der vermieteten Immobilie ein, so ist dies mit der oben beschriebenen Konstellation des Zuwendungsnießbrauchs vergleichbar. Eine eigene Afa-Berechtigung des Vermächtnisnießbrauchers als neuem Vermieter scheidet aus.
Wie kann nun durch vorsorgende Vertragsgestaltung das vom Erblasser häufig erstrebte Ziel, seine Kinder bereits zu Erben einzusetzen, seinen Ehegatten aber durch vermächtnisweise Zuwendung der Erträge aus der vermieteten Immobilie abzusichern, erreicht werden, ohne die Afa-Berechtigung zu verlieren? Zu denken ist hier insbesondere an ein sog. Rentenvermächtnis in Höhe der voraussichtlichen Nettomieterträge. In diesem Fall verbleibt die Vermieterstellung und die damit verbundene Afa-Berechtigung bei den Kindern als Erben, diese werden jedoch mittels Vermächtnis verpflichtet, entweder eine (wertgesicherte) Rente an den Ehegatten als Berechtigten auszuzahlen.
Als Fazit bleibt daher festzuhalten, dass bei der Nachfolgeplanung in vermietete Immobilien, für welche noch eine Afa-Berechtigung besteht zwingend auch steuerliche Erwägungen berücksichtigt werden müssen. Es deshalb ratsam, dass bereits frühzeitig auch ein Steuerberater in die Planung miteinbezogen wird.
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